案例說法：“掛靠”經營開票，是否屬于虛開發(fā)票行為？
“掛靠經營”是經濟社會活動中較為常見的一種現象，大多系“掛靠人”利用“被掛靠人”的資質、品牌實力對外經營，或者個人利用企業(yè)掛靠經營等。若“掛靠人”通過“被掛靠人”對外開具專票，使得專票的開具主體要素與實際經營主體要素要背離，這種行為是否屬于虛開發(fā)票行為呢？若屬于虛開，對于這種實際沒有造成稅款流水的虛開專票案件是否需要移送公安機關呢？為此，我們特就一實務案例展開分析分享。
案情概要
李典與張飛系遠房親戚，也系張飛名下公司大蜀電器公司的銷售經理，2018年，李典離職后以個體經營的方式從事電線電纜的購銷業(yè)務。
2019年，李典與張飛商定，李典以大蜀電器公司的名義從事電線電纜業(yè)務，但規(guī)格與型號不能與大蜀電器公司的產品相同，公司不墊付資金，也不承擔費用。具體操作方式由大蜀電器公司與李典的客戶簽訂合同并開具專票，貨物則由李典的上游企業(yè)直接發(fā)貨給客戶；大蜀電器公司收到貨款后，向上游企業(yè)支付購貨款并簽訂合同，接受專票；產品購銷差價毛利由李典與公司八二分成，李典的分成款由公司支付到其個人賬戶。
2020年1月，大蜀電器公司財務向蜀國白帝城市稅務局稽查局舉報，稱：大蜀電器公司為獲取不當利益，與李典虛開專票、接受虛開專票，金額巨大，造成國家稅款損失?；榫炙炀团e報內容立案檢查。
稽查局經稽查發(fā)現：2019年期間，李典以公司名義完成8筆業(yè)務，對外開具專票11份，合計金額2270萬元，銷項稅額295萬元；接受專票5份，合計金額1631萬元，進項稅額212萬元；接受普票4份，價稅合計金額495萬元。李典取得公司分成款90萬元，公司則統一按照16%的比例扣繳個人所得稅。
稽查局觀點
2020年4月16日，稽查局向大蜀電器公司送達《稅務處理決定書》，認定公司系虛開增值稅專用發(fā)票，根據有關法律、法規(guī)、行政規(guī)章及規(guī)范性文件的規(guī)定移送公安機關處理。同月，稽查局將該案移送至公安局。
在此過程中，公司及李典曾多次與稽查局溝通撤銷決定書，但終無果。
2020年6月10日，公司向白帝城市稅務局申請了行政復議，要求：（1）撤銷“虛開增值稅專用發(fā)票”的定性；（2）撤銷“移送公安機關處理決定”的申請。
2020年6月15日，白帝城市稅務局通知公司，對于撤銷“虛開增值稅專用發(fā)票”的定性的申請已經受理；對于要求撤銷“移送公安機關處理決定”的申請，不屬于稅務行政復議范圍，不予受理。
行政復議期間，稽查局提出如下認定“虛開增值稅專用發(fā)票”的觀點：
（1）李典與公司之間并未簽訂“掛靠經營”的書面協議，購銷業(yè)務由李典掌控，公司并未實質參與交易的任何一個環(huán)節(jié)，而是以獲利為目的，代李典對外開具專票，李典與公司之間合作不符合“掛靠”行為的條件。
（2）李典與公司間的合作本質是李典沒有開出大版增值稅專用發(fā)票的資格，通過公司開具，具有“買賣增值稅專用發(fā)票”的性質。根據《最高人民法院關于適用<全國人民代表大會常務委員會關于懲治、偽造和非法出售增值稅專用發(fā)票犯罪的決定>的若干問題的解釋》（法發(fā)【1996】30號）規(guī)定，進行了實際經營活動，但讓他人為自己代開增值稅專用發(fā)票，也屬于虛開增值稅專用發(fā)票。
（3）李典以公司名義從事購銷業(yè)務，售貨在前，購貨在后，公司對外開票是無貨虛開。
企業(yè)觀點
（1）李典掛靠經營銷售都是真實貨物交易，采購貨物、銷售貨物、開具及接受發(fā)票、收付貨款都是以公司進行，符合《關于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關問題的公告》（國家稅務總局公告2014年第39號）及相關解讀中所稱的“掛靠”行為的條件，且掛靠經營開具發(fā)票是合法的。
（2）李典以公司名義完成的購銷業(yè)務已按規(guī)范記賬，按期按規(guī)定申報納稅，沒有給國家稅收造成任何損失，不符合《刑法》規(guī)定的虛開增值稅專用發(fā)票罪，需要具有騙抵國家增值稅款的主觀故意要件。
行政復議機關觀點
（1）李典以公司名義從事購銷業(yè)務屬于“掛靠經營”。至于李典與公司之間并未簽署“掛靠經營”的書面協議，并不是構成“掛靠經營”的必需條件。
（2）公司因李典“掛靠經營”而對外開具的專票不屬于虛開專票。
（3）所謂的“售貨在前，購貨在后”，不能認定為公司在對外開票時是無貨虛開。
2020年8月，公安機關也將該案退回稽查局處理，理由如下：
（1）沒有發(fā)現公司在對外開具專票時造成稅收的流失。
（2）根據《關于充分發(fā)揮檢察職能服務保障“六穩(wěn)”、“六?！钡囊庖姟肪瘢⒁獍盐找话闵娑愡`法行為與騙取國家稅款為目的的涉稅犯罪的界限，對于有實際生產經營活動的企業(yè)為虛增業(yè)績、融資、貸款等非騙稅目的且沒有造成稅款流失的虛開增值稅專用發(fā)票行為，不以虛開增值稅專用發(fā)票罪定性處理，依法作出不起訴決定的，移送稅務機關給予行政處罰。
律師觀點
1、依照《關于<國家稅務總局關于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關問題的公告>的解讀》，以掛靠方式開展經營活動在社會經濟生活中普遍存在，掛靠行為如何適用本公告，需要視不同情況分別確定。第一，如果掛靠方以被掛靠方名義，向受票方納稅人銷售貨物、提供增值稅應稅勞務或者應稅服務，應以被掛靠方為納稅人。被掛靠方作為貨物的銷售方或者應稅勞務、應稅服務的提供方，按照相關規(guī)定向受票方開具增值稅專用發(fā)票，屬于本公告規(guī)定的情形。第二，如果掛靠方以自己名義向受票方納稅人銷售貨物、提供增值稅應稅勞務或者應稅服務，被掛靠方與此項業(yè)務無關，則應以掛靠方為納稅人。這種情況下，被掛靠方向受票方納稅人就該項業(yè)務開具增值稅專用發(fā)票，不在本公告規(guī)定之列。
本案中，李典以公司名義從事購銷業(yè)務，以公司名義申報納稅，屬于公告中明確的“掛靠經營”行為，不屬于虛開發(fā)票的行為。
2、公司對外銷售貨物，可以將庫存貨物直接對外銷售，也可以向上游廠商采購貨物對外銷售，其中就包括“先賣后買”的方式。按照《關于<國家稅務總局關于納稅人對外開具增值稅專用發(fā)票有關問題的公告>的解讀》，納稅人對外開具的銷售貨物的增值稅專用發(fā)票，納稅人應當擁有貨物的所有權，包括以直接購買方式取得貨物的所有權，也包括“先賣后買”方式取得貨物的所有權。所謂“先賣后買”，是指納稅人將貨物銷售給下家在前，從上家購買貨物在后。
本案中，公司售貨在前、購貨在后的方式并不違法。
3、根據《最高人民法院研究室<關于如何認定以“掛靠”有關公司名義實施經營活動并讓有關公司為自己虛開增值稅專用發(fā)票行為的性質>征求意見的復函》規(guī)定，掛靠方以掛靠形式向受票方實際銷售貨物，被掛靠方向受票方開具增值稅專用發(fā)票的，不屬于刑法第二百零五條規(guī)定的“虛開增值稅專用發(fā)票”；行為人利用他人的名義從事經營活動，并以他人名義開具增值稅專用發(fā)票的，即便行為人與該他人之間不存在掛靠關系，但如行為人進行了實際的經營活動，主觀上并無騙取抵扣稅款的故意，客觀上也未造成國家增值稅款損失的，不宜認定為刑法第二百零五條條規(guī)定的“虛開增值稅專用發(fā)票”;符合逃稅罪等其他犯罪構成條件的，可以其他犯罪論處。
根據《關于充分發(fā)揮檢察職能服務保障“六穩(wěn)”、“六?！钡囊庖姟肪瘢皼]有造成稅款流失的虛開增值稅專用發(fā)票行為，不以虛開增值稅專用發(fā)票罪定性處理”。
本案中，李典以公司名義對外銷售貨物、對外開具和接受專票的行為，未造成國家增值稅款損失，不構成刑法意義上的虛開增值稅專用發(fā)票罪。
