企業(yè)支出、虧損跨年稅務(wù)處理：追補扣除有條件，向后結(jié)轉(zhuǎn)有年限
■未取得發(fā)票，支出能否跨年扣除？
■限額扣除項目能否跨年結(jié)轉(zhuǎn)？
■以前年度虧損如何結(jié)轉(zhuǎn)扣除？
企業(yè)所得稅跨年度事項，由于涉及年度間數(shù)據(jù)銜接問題，容易產(chǎn)生涉稅風(fēng)險。近期，國家稅務(wù)總局深圳市稅務(wù)局12366納稅繳費服務(wù)熱線（以下簡稱深圳12366熱線）接到的咨詢電話中，涉及咨詢扣除、虧損項目結(jié)轉(zhuǎn)有關(guān)事項的問題較多。
未取得發(fā)票，成本可追補扣除
最近一段時間，不少納稅人致電深圳12366熱線咨詢：2024年度的成本費用支出，如當(dāng)年度未及時取得稅前扣除憑證，能否在企業(yè)所得稅稅前扣除？
根據(jù)企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關(guān)的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準(zhǔn)予在計算應(yīng)納稅所得額時扣除?！秶叶悇?wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)所得稅稅前扣除憑證管理辦法〉的公告》（國家稅務(wù)總局公告2018年第28號，以下簡稱28號公告）第五條進(jìn)一步明確，企業(yè)發(fā)生支出，應(yīng)取得稅前扣除憑證，作為計算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時扣除相關(guān)支出的依據(jù)。
關(guān)于未能及時取得成本、費用等支出的有效憑證的，《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告2011年第34號）第六條明確，企業(yè)當(dāng)年度實際發(fā)生的相關(guān)成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業(yè)在預(yù)繳季度所得稅時，可暫按賬面發(fā)生金額核算。在匯算清繳時，企業(yè)應(yīng)補充提供該成本、費用的有效憑證。
同時，28號公告第十三條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)取得而未取得發(fā)票、其他外部憑證或者取得不合規(guī)發(fā)票、不合規(guī)其他外部憑證的，若支出真實且已實際發(fā)生，應(yīng)當(dāng)在當(dāng)年度匯算清繳期結(jié)束前，要求對方補開、換開發(fā)票、其他外部憑證。補開、換開后的發(fā)票、其他外部憑證符合規(guī)定的，可以作為稅前扣除憑證。第十六條規(guī)定，企業(yè)在規(guī)定的期限未能補開、換開符合規(guī)定的發(fā)票、其他外部憑證，并且未能按照本辦法第十四條的規(guī)定提供相關(guān)資料證實其支出真實性的，相應(yīng)支出不得在發(fā)生年度稅前扣除。
例如，2024年12月，甲企業(yè)購買服務(wù)發(fā)生服務(wù)費10萬元，但未能在匯算清繳期結(jié)束前取得發(fā)票。那么，甲企業(yè)申報2024年第四季度企業(yè)所得稅時，可以暫按賬面發(fā)生金額進(jìn)行申報。甲企業(yè)在2024年度企業(yè)所得稅匯算清繳期間（2025年1月1日—2025年5月31日）取得符合規(guī)定的發(fā)票，可以據(jù)實在企業(yè)所得稅稅前扣除；若未能及時取得發(fā)票，則該筆支出不能稅前扣除，需要進(jìn)行納稅調(diào)增處理。
根據(jù)28號公告第十七條規(guī)定，除發(fā)生本辦法第十五條規(guī)定的情形外，企業(yè)以前年度應(yīng)當(dāng)取得而未取得發(fā)票、其他外部憑證，且相應(yīng)支出在該年度沒有稅前扣除的，在以后年度取得符合規(guī)定的發(fā)票、其他外部憑證，或者按照本辦法第十四條的規(guī)定提供可以證實其支出真實性的相關(guān)資料，相應(yīng)支出可以追補至該支出發(fā)生年度稅前扣除，但追補年限不得超過五年。
接上例，假設(shè)甲企業(yè)于2025年6月15日取得了符合規(guī)定的發(fā)票，那么，甲企業(yè)可在取得發(fā)票后，辦理2024年度企業(yè)所得稅匯算清繳申報更正，將該筆支出追補至2024年度扣除。
筆者建議，企業(yè)應(yīng)及時梳理稅前扣除憑證的獲取情況，對于尚未取得的部分，積極與供應(yīng)商等相關(guān)方溝通協(xié)調(diào)，爭取在企業(yè)所得稅年度匯算清繳結(jié)束前取得發(fā)票，確保相關(guān)支出可以正常稅前扣除。
限額扣除項目，可在匯繳期扣除
企業(yè)所得稅限額扣除項目當(dāng)年度不能扣除的部分，能否結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除，同樣是近期深圳12366熱線咨詢的熱點。這些項目包括企業(yè)發(fā)生的職工福利費、職工教育經(jīng)費、業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出、捐贈支出、保險企業(yè)手續(xù)費傭金支出等。
需要注意的是，只有部分限額扣除項目超出限額的部分準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除，包括廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出、職工教育經(jīng)費支出、保險企業(yè)手續(xù)費傭金支出、限額扣除的公益性捐贈支出等。其中，廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出、職工教育經(jīng)費支出、保險企業(yè)手續(xù)費傭金支出可以無限期結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除，限額扣除的公益性捐贈支出，自支出發(fā)生年度的次年起計算，可結(jié)轉(zhuǎn)3年扣除。
以廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出為例，根據(jù)企業(yè)所得稅法實施條例第四十四條規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的符合條件的廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售（營業(yè)）收入15%的部分，準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。
例如，2024年度乙軟件企業(yè)銷售收入為1000萬元，發(fā)生符合條件的廣告費和宣傳費支出共180萬元，均取得了合法有效的扣除憑證。不考慮其他因素，乙企業(yè)在辦理2024年度企業(yè)所得稅匯算清繳時，可以扣除的限額為1000×15%＝150（萬元），超過限額的30萬元，可以結(jié)轉(zhuǎn)至以后年度稅前扣除。
值得注意的是，部分限額扣除項目超出限額部分不允許結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除，包括職工福利費支出、工會經(jīng)費支出、業(yè)務(wù)招待費支出等。企業(yè)在歲末年初核算企業(yè)所得稅時，應(yīng)準(zhǔn)確統(tǒng)計各類限額扣除項目的發(fā)生額以及當(dāng)年可扣除額度情況，對于能夠跨年結(jié)轉(zhuǎn)的部分做好記錄與臺賬管理，以便在后續(xù)年度正確運用結(jié)轉(zhuǎn)扣除的政策，合理減輕企業(yè)的所得稅負(fù)擔(dān)。
特定企業(yè)，虧損結(jié)轉(zhuǎn)年限最長10年
近期，部分匯算清繳年度發(fā)生虧損的企業(yè)致電深圳12366熱線咨詢虧損結(jié)轉(zhuǎn)扣除的問題。
企業(yè)所得稅法規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，用以后年度所得彌補，結(jié)轉(zhuǎn)年限最長為5年。以一般企業(yè)丙企業(yè)為例，2024年度丙企業(yè)發(fā)生虧損50萬元，可以依次用2025年至2029年所得彌補，最長結(jié)轉(zhuǎn)至2029年。
高新技術(shù)企業(yè)、科技型中小企業(yè)、特定集成電路生產(chǎn)企業(yè)等企業(yè)的虧損結(jié)轉(zhuǎn)年限有所延長。其中，《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于延長高新技術(shù)企業(yè)和科技型中小企業(yè)虧損結(jié)轉(zhuǎn)年限的通知》（財稅〔2018〕76號）第一條規(guī)定，自2018年1月1日起，當(dāng)年具備高新技術(shù)企業(yè)或科技型中小企業(yè)資格的企業(yè)，其具備資格年度之前5個年度尚未彌補完的虧損，準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后年度彌補，最長結(jié)轉(zhuǎn)年限從5年延長至10年。
《財政部 稅務(wù)總局 發(fā)展改革委 工業(yè)和信息化部關(guān)于促進(jìn)集成電路產(chǎn)業(yè)和軟件產(chǎn)業(yè)高質(zhì)量發(fā)展企業(yè)所得稅政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局 發(fā)展改革委 工業(yè)和信息化部公告2020年第45號）第二條規(guī)定，國家鼓勵的線寬小于130納米（含）的集成電路生產(chǎn)企業(yè)，屬于國家鼓勵的集成電路生產(chǎn)企業(yè)清單年度之前5個納稅年度發(fā)生的尚未彌補完的虧損，準(zhǔn)予向以后年度結(jié)轉(zhuǎn)，總結(jié)轉(zhuǎn)年限最長不得超過10年。
《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于支持新型冠狀病毒感染的肺炎疫情防控有關(guān)稅收政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2020年第8號）第四條規(guī)定，受疫情影響較大的困難行業(yè)企業(yè)2020年度發(fā)生的虧損，最長結(jié)轉(zhuǎn)年限由5年延長至8年。困難行業(yè)企業(yè)，包括交通運輸、餐飲、住宿、旅游（指旅行社及相關(guān)服務(wù)、游覽景區(qū)管理兩類）四大類，具體判斷標(biāo)準(zhǔn)按照現(xiàn)行《國民經(jīng)濟行業(yè)分類》執(zhí)行。困難行業(yè)企業(yè)2020年度主營業(yè)務(wù)收入須占收入總額（剔除不征稅收入和投資收益）50%以上。
《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于電影等行業(yè)稅費支持政策的公告》（財政部 稅務(wù)總局公告2020年第25號）第二條規(guī)定，對電影行業(yè)企業(yè)2020年度發(fā)生的虧損，最長結(jié)轉(zhuǎn)年限由5年延長至8年。
（作者單位：國家稅務(wù)總局深圳市稅務(wù)局）
