簡單改變現(xiàn)有技術(shù)，不屬于研發(fā)活動
前不久，科技部政策法規(guī)與創(chuàng)新體系建設(shè)司、國家稅務(wù)總局所得稅司發(fā)布第二輯研發(fā)費用加計扣除項目鑒定案例，幫助納稅人更好地理解研發(fā)活動特征、準確執(zhí)行研發(fā)費用加計扣除政策。在第二輯鑒定案例中，噴淋沖浪一體化葡萄干清洗裝置的研發(fā)創(chuàng)新，就是典型案例之一。筆者結(jié)合案例中專家鑒定情況和實務(wù)中的類似情形，就研發(fā)項目認定的依據(jù)和關(guān)鍵點進行分析。
案例介紹：項目研發(fā)創(chuàng)新基本情況
葡萄干加工時，通常采用人工沖洗和攪拌的方式清洗。為改良上述清洗方式，A企業(yè)開展項目研發(fā)，分析提出“集噴淋和沖浪一體化的葡萄干清洗裝置”的研發(fā)目標，即生產(chǎn)一種噴淋、沖浪一體化的葡萄干清洗設(shè)備，實現(xiàn)葡萄干快速清洗，以便于后續(xù)加工、降低人工成本。
A企業(yè)研發(fā)項目的核心技術(shù)和創(chuàng)新點為：項目裝置采用清洗槽和清洗管配合，使葡萄干隨著水流一起運動，進行沖浪式清洗；設(shè)置噴淋槽對葡萄干進行噴淋，沖洗去除葡萄干表面附著的頑固雜質(zhì)，保證葡萄干的充分清洗。
A企業(yè)對該項目未設(shè)定定量技術(shù)指標，預(yù)計通過項目研發(fā)申報發(fā)明專利1項，實用新型專利2項，并對研發(fā)裝置實現(xiàn)生產(chǎn)，預(yù)計新增銷售收入50萬元。
綜合判斷：項目不屬于“研發(fā)活動”
判斷A企業(yè)的噴淋沖浪一體化葡萄干清洗裝置是否適用研發(fā)費用加計扣除政策，先要判斷這一項目是否屬于研發(fā)活動。
國家稅務(wù)總局、科技部發(fā)布的《研發(fā)費用加計扣除政策執(zhí)行指引（2.0版）》明確了研發(fā)活動的判斷要點，即有明確創(chuàng)新目標、有系統(tǒng)組織形式和研發(fā)結(jié)果不確定。創(chuàng)新目標指研發(fā)活動一般具有明確的創(chuàng)新目標，如獲得新知識、新技術(shù)、新工藝、新材料、新產(chǎn)品、新標準等。系統(tǒng)組織形式指研發(fā)活動以項目、課題等方式進行，圍繞具體目標，有較為確定的人、財、物等支持，經(jīng)過立項、實施、結(jié)題的組織過程，是有邊界的和可度量的。研發(fā)結(jié)果不確定，指研發(fā)活動的結(jié)果是不能完全事先預(yù)期的，必須經(jīng)過反復(fù)不斷地試驗、測試，具有較大的不確定性，存在失敗的可能。
案例中，A企業(yè)的項目目標沒有體現(xiàn)創(chuàng)新性。集噴淋和沖浪于一體的葡萄干清洗裝置項目，主要是研發(fā)一種葡萄干清洗設(shè)備，目標是優(yōu)化葡萄干加工清洗過程，提升清洗效率。目前，葡萄干清洗存在多種方式。從結(jié)構(gòu)上看，此項目設(shè)備是在沖浪式水泵清洗裝置基礎(chǔ)上增加噴淋槽（安裝有噴淋頭、高壓噴頭和高壓風(fēng)機），屬于在現(xiàn)有的技術(shù)上增加裝置進行簡單組合優(yōu)化。
同時，A企業(yè)項目組織實施的材料缺失。從A企業(yè)提供的材料可以看到，其項目未從技術(shù)實現(xiàn)的路徑角度進行充分論證，僅提供立項報告、設(shè)備總體設(shè)計和構(gòu)圖，無決議文件、設(shè)備研發(fā)過程中的日志、進展報告、測試記錄、實施過程中的具體效益等，實施過程中未制定定量技術(shù)指標。從結(jié)果上看，A企業(yè)項目研發(fā)結(jié)果沒有體現(xiàn)不確定性。A企業(yè)項目設(shè)備作為葡萄干清洗裝置，對現(xiàn)有兩種清洗葡萄干的方式進行組合，設(shè)備功能并未改變，未體現(xiàn)研發(fā)結(jié)果不確定性的特點。
可見，A企業(yè)“噴淋沖浪一體化葡萄干清洗裝置”項目不符合研發(fā)活動的判斷要點。
政策分析：不適用稅前加計扣除政策
根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局 科技部關(guān)于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號）第一條第二款規(guī)定，下列活動不適用稅前加計扣除政策：企業(yè)產(chǎn)品（服務(wù)）的常規(guī)性升級；對某項科研成果的直接應(yīng)用，如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產(chǎn)品、服務(wù)或知識等；企業(yè)在商品化后為顧客提供的技術(shù)支持活動；對現(xiàn)存產(chǎn)品、服務(wù)、技術(shù)、材料或工藝流程進行的重復(fù)或簡單改變；市場調(diào)查研究、效率調(diào)查或管理研究；作為工業(yè)（服務(wù)）流程環(huán)節(jié)或常規(guī)的質(zhì)量控制、測試分析、維修維護；社會科學(xué)、藝術(shù)或人文學(xué)方面的研究。
案例中，A企業(yè)“噴淋沖浪一體化葡萄干清洗裝置”項目設(shè)備，是在現(xiàn)有的技術(shù)上增加裝置進行簡單組合優(yōu)化，屬于財稅〔2015〕119號文件中“對現(xiàn)存產(chǎn)品、服務(wù)、技術(shù)、材料或工藝流程進行的重復(fù)或簡單改變”的情形，不具有創(chuàng)新性，不是符合條件的研發(fā)活動，不能適用研發(fā)費用加計扣除政策。
實操建議：強化研發(fā)活動判斷能力
企業(yè)應(yīng)強化對研發(fā)活動的判斷，嚴格按照《研發(fā)費用加計扣除政策執(zhí)行指引（2.0版）》明確的研發(fā)活動判斷要點，對自身的研發(fā)項目進行甄別，避免產(chǎn)生違規(guī)享受優(yōu)惠政策風(fēng)險。具體而言，企業(yè)可根據(jù)下列問題進行判斷，包括該活動是否要探索以前未發(fā)現(xiàn)的現(xiàn)象、結(jié)構(gòu)或關(guān)系？是否在一定范圍內(nèi)突破現(xiàn)有的技術(shù)瓶頸？研發(fā)成果是否不可預(yù)期？如果回答為“是”，則說明該研發(fā)活動具有明確的創(chuàng)新目標。
同時，企業(yè)需要全流程管理研發(fā)項目，保留研發(fā)項目立項申報書、項目立項下達書、研發(fā)人員清單及人工成本分攤表、進度測試記錄、結(jié)題報告等必要文件。如有委托研發(fā)情況，還應(yīng)留存項目技術(shù)開發(fā)（委托）合同、技術(shù)合同登記證明等資料備查。
另外，企業(yè)還應(yīng)注意所屬行業(yè)是否適用研發(fā)費用加計扣除政策。根據(jù)財稅〔2015〕119號文件第四條規(guī)定，不適用稅前加計扣除政策的行業(yè)：煙草制造業(yè)；住宿和餐飲業(yè)；批發(fā)和零售業(yè)；房地產(chǎn)業(yè)；租賃和商務(wù)服務(wù)業(yè)；娛樂業(yè)；財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定的其他行業(yè)。筆者提醒，屬于上述行業(yè)的企業(yè)，應(yīng)注意不能適用研發(fā)費用加計扣除政策。
（作者系中國稅務(wù)報社霍志遠稅收宣傳工作室成員）
