除了APA，還有哪些稅收確定性工具？
預(yù)約定價(jià)安排（英文簡(jiǎn)稱APA）是一種重要的稅收確定性工具，在世界范圍內(nèi)有著廣泛應(yīng)用。截至2023年12月31日，中國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)已累計(jì)簽署296例APA，包括153例單邊APA和143例雙邊APA。2023年簽署9例單邊APA和27例雙邊APA。在2023年簽署的27例雙邊APA中，與亞洲國(guó)家簽署22例，與歐洲國(guó)家簽署4例，與北美洲國(guó)家簽署1例。從行業(yè)來(lái)看，在2023年簽署的APA中，制造業(yè)APA仍是主體，凸顯了國(guó)際稅收服務(wù)實(shí)體經(jīng)濟(jì)的作用。那么，稅收確定性工具有何作用？主要有哪些類型？除了APA，還有哪些稅收確定性工具？
幫助納稅人合理規(guī)劃稅務(wù)行為
稅收確定性工具是指利用各種手段，使得納稅人能夠提前預(yù)測(cè)自己需繳納的稅款數(shù)額，或確定自己按照法律規(guī)定的應(yīng)納稅款的數(shù)額的方法。值得注意的是，稅收確定性工具本身存在一定的局限性和不確定性，需要在實(shí)踐中不斷完善。
對(duì)于納稅人而言，稅收確定性工具可以減少經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)。在稅收征收過(guò)程中，由于稅法和稅收規(guī)則的復(fù)雜性，一旦出現(xiàn)了稅收風(fēng)險(xiǎn)，納稅人的經(jīng)濟(jì)利益會(huì)遭受較大損失。加之現(xiàn)代企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)激烈，稅收已經(jīng)成為企業(yè)最為關(guān)注的問(wèn)題之一。稅收確定性工具能夠在稅收立法、征稅、稅務(wù)管理等多個(gè)方面，為納稅人提供或保障一定程度的確定性，使納稅人能夠更加清晰地、合理地規(guī)劃自己的稅務(wù)行為，降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。舉例來(lái)說(shuō)，對(duì)于跨國(guó)公司而言，不同國(guó)家的稅收政策和規(guī)定存在很大的差異，而稅收確定性工具可以降低其經(jīng)濟(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
對(duì)于稅務(wù)管理部門(mén)來(lái)講，稅收確定性工具還可以提高征管效率。在現(xiàn)代社會(huì)中，稅務(wù)管理部門(mén)常常會(huì)遇到很多涉及復(fù)雜跨國(guó)貿(mào)易的企業(yè)，而這些企業(yè)往往有一定的地理位置、業(yè)務(wù)模式等特點(diǎn)，這對(duì)相關(guān)稅務(wù)干部來(lái)說(shuō)是一個(gè)巨大的挑戰(zhàn)。稅收確定性工具的使用可以使稅務(wù)機(jī)關(guān)更為準(zhǔn)確地掌握相關(guān)企業(yè)的財(cái)務(wù)情況，發(fā)現(xiàn)企業(yè)違規(guī)行為，提高征收效率。
稅收確定性工具可以降低稅收爭(zhēng)議的發(fā)生率，維護(hù)稅收的公平性和可預(yù)見(jiàn)性，改善稅收營(yíng)商環(huán)境，使企業(yè)經(jīng)營(yíng)更加穩(wěn)定。
實(shí)踐中有多種不同分類方式
從不同的角度，稅收確定性工具有不同的劃分方式。具體來(lái)看，稅收確定性工具既可以按照實(shí)施行為分類，也可以根據(jù)工具目的、稅源接觸程度和使用效果等方面進(jìn)行劃分。掌握這些分類方式，有助于更加深入地理解并應(yīng)用稅收確定性工具。
按照實(shí)施行為，稅收確定性工具可以分為被動(dòng)使用和主動(dòng)使用兩種類型。被動(dòng)使用是指納稅人需要根據(jù)規(guī)定購(gòu)買(mǎi)或使用稅收確定性工具，而主動(dòng)使用則是指納稅人自愿在計(jì)算稅款時(shí)使用確定性工具。在我國(guó)，被動(dòng)使用的稅收確定性工具主要有稅務(wù)機(jī)關(guān)提供的預(yù)扣預(yù)繳、代扣代繳稅款等，而主動(dòng)使用的稅收確定性工具則包括財(cái)產(chǎn)估價(jià)、內(nèi)部采購(gòu)等。
基于使用目的，稅收確定性工具可以分為節(jié)稅型和穩(wěn)定型兩類。節(jié)稅型稅收確定性工具主要是在最大限度并且合法地降低稅負(fù)的前提下，保證企業(yè)利潤(rùn)的最大化。穩(wěn)定型稅收確定性工具主要是為了保障企業(yè)在稅收計(jì)算各個(gè)環(huán)節(jié)的穩(wěn)定性和可預(yù)期性，從而使企業(yè)有合理的預(yù)算和規(guī)劃。
根據(jù)稅源接觸程度，稅收確定性工具還可以分為前期、中期、后期三種。前期主要是企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的預(yù)判預(yù)估環(huán)節(jié)；中期主要是在核算、報(bào)表上的使用環(huán)節(jié)；后期則是指納稅人的納稅申報(bào)和結(jié)算環(huán)節(jié)。
從使用效果上，稅收確定性工具可以分為定性型和定量型兩種。定性型的稅收確定性工具主要是對(duì)能力的評(píng)估、調(diào)查；而定量型的稅收確定性工具則是通過(guò)統(tǒng)計(jì)分析和數(shù)據(jù)采集等方法，準(zhǔn)確度更高。
常見(jiàn)稅收確定性工具有多種
目前，國(guó)際范圍內(nèi)較為常見(jiàn)的稅收確定性工具主要有APA、相互協(xié)商程序（MAP）、國(guó)際合規(guī)保障計(jì)劃（ICAP）、聯(lián)合稅務(wù)審計(jì)等。
APA，是指企業(yè)就其未來(lái)年度關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)原則和計(jì)算方法，向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請(qǐng)，與稅務(wù)機(jī)關(guān)按照獨(dú)立交易原則協(xié)商、確認(rèn)后達(dá)成的協(xié)議。APA是目前我國(guó)正在探索和部分省份已經(jīng)推行的稅收確定性工具。按照參與的國(guó)家（地區(qū)）稅務(wù)主管當(dāng)局的數(shù)量，APA可以分為單邊、雙邊和多邊三種類型。企業(yè)與一個(gè)國(guó)家（地區(qū)）稅務(wù)機(jī)關(guān)簽署的APA為單邊APA。單邊APA只能為企業(yè)提供關(guān)聯(lián)交易定價(jià)原則和計(jì)算方法的國(guó)內(nèi)確定性，不能有效避免企業(yè)境外關(guān)聯(lián)方被其所在國(guó)家（地區(qū)）稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行轉(zhuǎn)讓定價(jià)調(diào)查調(diào)整的風(fēng)險(xiǎn)。因此，單邊APA在避免或消除國(guó)際重復(fù)征稅方面存在一定不足。企業(yè)與兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家（地區(qū)）稅務(wù)主管當(dāng)局簽署的APA，為雙邊或多邊APA，需要稅務(wù)主管當(dāng)局之間就企業(yè)跨境關(guān)聯(lián)交易的定價(jià)原則和計(jì)算方法達(dá)成一致，從而可以有效避免或消除國(guó)際重復(fù)征稅，為企業(yè)轉(zhuǎn)讓定價(jià)問(wèn)題提供確定性。
相互協(xié)商程序（英文簡(jiǎn)稱MAP）是當(dāng)今國(guó)際社會(huì)處理解決跨國(guó)稅收爭(zhēng)議、提高稅收確定性的主要方式。稅基侵蝕和利潤(rùn)轉(zhuǎn)移（BEPS）第14項(xiàng)行動(dòng)計(jì)劃，要求各國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)按照一定的標(biāo)準(zhǔn)，及時(shí)處理啟動(dòng)MAP的跨國(guó)涉稅爭(zhēng)議案件，以提高結(jié)案效率，消除重復(fù)征稅。近年來(lái)，啟動(dòng)MAP處理解決跨國(guó)涉稅爭(zhēng)議的納稅人越來(lái)越多，國(guó)際社會(huì)對(duì)MAP的信任度越來(lái)越高，絕大多數(shù)包容性框架成員已啟動(dòng)MAP，但仍有許多國(guó)家的稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)MAP所涉及的稅收規(guī)則存有異議，各國(guó)啟動(dòng)MAP解決跨國(guó)涉稅爭(zhēng)議的能力水平參差不齊。轉(zhuǎn)讓定價(jià)爭(zhēng)議是MAP處理解決的焦點(diǎn)問(wèn)題，所以MAP是解決轉(zhuǎn)讓定價(jià)爭(zhēng)議、消除雙重征稅的最主要方式。
聯(lián)合稅務(wù)審計(jì)，也是一類常見(jiàn)的稅收確定性工具。在稅收主權(quán)原則下，一個(gè)國(guó)家的稅務(wù)機(jī)關(guān)不能到另一個(gè)國(guó)家去審計(jì)納稅人的財(cái)務(wù)記錄，除非收到另一國(guó)政府的邀請(qǐng)。因此傳統(tǒng)的審計(jì)方式囿于一國(guó)或者某個(gè)管轄區(qū)域的領(lǐng)土內(nèi)，不能實(shí)現(xiàn)對(duì)跨國(guó)公司的稅務(wù)審計(jì)需求。此時(shí)，可由具有共同利益的稅務(wù)局之間進(jìn)行國(guó)際合作審計(jì)。通過(guò)聯(lián)合的審計(jì)活動(dòng)，對(duì)該納稅人的轉(zhuǎn)讓定價(jià)問(wèn)題在所涉國(guó)家之間達(dá)成共識(shí)，才能消除由此帶來(lái)的逃避稅并且消除雙重征稅。
除此之外，國(guó)際合規(guī)保障計(jì)劃（ICAP）也可以提高稅收確定性。ICAP是一個(gè)自愿性行動(dòng)計(jì)劃，旨在通過(guò)國(guó)別報(bào)告和其他相關(guān)信息，加強(qiáng)稅務(wù)機(jī)關(guān)和跨國(guó)公司之間的合作，鼓勵(lì)跨國(guó)公司提高稅收透明度，從而提高稅收確定性。
[作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局寧波市北侖區(qū)（寧波經(jīng)濟(jì)技術(shù)開(kāi)發(fā)區(qū)）稅務(wù)局]
